Enflasyon Düzeltmesi Uygulamaları-II

Bilindiği üzere, bilanço esasına tabi gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince 2023 ve geçici vergi dönemleri dahil 2024 hesap dönemi ile şartların varlığına bağlı olarak takip eden hesap dönemi sonuna ait bilançolar enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır.

Enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak mali tablolar ve yapılacak düzeltme işlemlerinin usul ve esasları 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile belirlenmiştir. Yine, 165 Sıra No.lu Vergi Usul Sirkülerinde enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak mali tabloların düzeltme işlemlerine yönelik açıklamalar ve örnek uygulamalara yer verilmiştir.

2024 hesap dönemi geçici vergi dönemlerinden itibaren beyannameler ekine enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş bilançolar eklenecektir.

560 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile birinci geçici vergilendirme döneminde (Ocak-Mart 2024) mükelleflerin enflasyon düzeltmesi yapmamaları uygun görülmüştür.

Böylece, 17 Mayıs 2024 (süre uzatımı nedeniyle 22 Mayıs 2024) tarihine kadar verilmesi gereken birinci geçici vergi beyannamesi enflasyon düzeltmesi yapılmadan verilecek ve bu beyannamenin ekinde yer alan bilançonun doldurulmasına da gerek olmayacaktır.

1. Geçici vergi beyannamesine esas gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının enflasyon düzeltmesi yapılmadan belirlenmesi gerekmekte olup, geçici vergi beyannamesi ekindeki bilanço doldurulmadan geçici vergi beyannamesinin kaydedilmesi mümkün bulunmaktadır.

Enflasyon düzeltmesine yönelik yaşanan tereddütlere ilişkin özelge ve görüşlerle uygulamaya yön verilmektedir. Önceki yazımızda belirtilenlere ilave olarak bazı özelge ve görüşler aşağıda özetlenmiştir.

- 2024 hesap dönemi birinci geçici vergi dönemi sonu mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutup yasal defterlere kaydeden mükelleflerin kayıtlarını düzeltmelerine gerek bulunmadığı ve bu döneme ilişkin finansman gider kısıtlaması hesabında, enflasyon düzeltmesi yapılmamış bilançonun dikkate alınması gerektiği

“… Şirketiniz tarafından, 2023 hesap dönemi ve 2024 birinci geçici vergi dönemindeki mali tablolar 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi kapsamında enflasyon düzeltmesine tabi tutulup yasal defterlere kaydedildiği dikkate alındığında, söz konusu döneme ilişkin yasal kayıtların düzeltilmesine gerek bulunmamakta olup, bu kayıtlar ile enflasyon düzeltmesi yapılmamasına göre oluşan kar/zarar farkının, 2024 birinci dönem geçici vergi beyannamesinde "Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler" veya "Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler Bölümünün Diğer İndirimler" kısmında gösterilmek suretiyle beyan edilmesi ve enflasyon düzeltmesi öncesi kar/zarara göre geçici vergi matrahının belirlenmesi mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa istinaden finansman gider kısıtlaması hesabında, 2024 hesap döneminin birinci geçici vergi dönemi itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmayacağından, 31/3/2024 tarihli enflasyon düzeltmesi yapılmamış bilançoya göre belirlenen tutarlarının dikkate alınacağı tabiidir.”[1]

- “296 Geçici Hesap"ta izlenen tutarların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacağı

“… 7326 sayılı Kanunun 6 ıncı maddesinin (3) üncü fıkrası uygulamasına ilişkin olarak Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği (Seri No: 1)'in "C- Kayıtlarda Yer Aldığı Hâlde İşletmede Mevcut Olmayan Kasa Mevcudu ve Ortaklardan Alacakların Beyanı/3-Vergisel Yükümlülükler ve Muhasebe Kayıtları" bölümünde, 7440 sayılı Kanunun 6 ncı maddesinin (3) üncü fıkrası uygulamasına ilişkin olarak ise Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına Dair 7440 Sayılı Kanun Genel Tebliği (Seri No: 1)'in "C-Kayıtlarda Yer Aldığı Hâlde İşletmede Mevcut Olmayan Kasa Mevcudu ve Ortaklardan Alacakların Beyanı/3-Vergisel Yükümlülükler ve Muhasebe Kayıtları" bölümünde; "Bu madde kapsamında beyan edilen kasa mevcutları ve ortaklardan net alacak tutarları ile bunlarla ilgili diğer hesaplarda yer alan işlemlerin, dileyen mükelleflerce "689. Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar" hesabı yerine bilançonun aktifinde herhangi geçici bir hesapta izlenmesi mümkündür..." açıklamalarına yer verilmiş ve bu hususla ilgili verilen örneklerde "689. Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar" hesabı yerine "296 Geçici Hesap" ifadesi kullanılmıştır.

Buna göre, 7326 ve 7440 sayılı Kanunların mezkûr fıkralarının uygulamasına ilişkin olarak, bahse konu Tebliğlerde yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşturulan "296 Geçici Hesap"ın, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası uygulamasında "parasal kıymet" olarak kabul edilmesi ve 2023 hesap dönemi sonu ile izleyen dönem sonlarına ilişkin enflasyon düzeltmelerinde, düzeltmeye tabi tutulmaması gerekmektedir.”[2]

- “525 Kayda Alınan Emtia Özel Karşılık Hesabı"nda izlenen tutarların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerektiği

“…7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 6 ıncı maddesinin (1) inci fıkrası uygulamasına ilişkin olarak Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına Dair 7440 Sayılı Kanun Genel Tebliği (Seri No: 1)'in "İşletmede Mevcut Olduğu Hâlde Kayıtlarda Yer Almayan Emtia, Makine, Teçhizat Ve Demirbaşların Kayda Alınması"/"6- Beyan Edilen Kıymetlerin Kayıtlara İntikali" bölümünde, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce, söz konusu fıkra kapsamında aktiflerine intikal ettirdikleri emtia için pasifte açılması öngörülen karşılık hesabına ilişkin olarak yer verilen örneklerde "525 Kayda Alınan Emtia Özel Karşılık Hesabı (7440 sayılı Kanunun 6/1 md.)" kullanılmıştır.

Buna göre, 7440 sayılı Kanunun mezkûr fıkrası uygulamasına ilişkin olarak, bahse konu Tebliğde yapılan açıklamalar çerçevesinde, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtianın kayda alınmasına ilişkin olarak pasifte oluşturulması gereken karşılık hesabı olarak kullanılan "525" no.lu hesabın, parasal olmayan kıymet olarak kabul edilerek enflasyon düzeltmesine tabi tutulması ve düzeltilmiş bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alması gerekmektedir.”[3]

- Menkul kıymet yatırım ortaklığının enflasyon düzeltmesi yapması gerektiği

“… 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi gereğince kazançları kurumlar vergisinden istisna olan; menkul kıymetler yatırım fonlarının yanı sıra, portföyü Türkiye'de kurulu borsalarda işlem gören altın ve kıymetli madenlere dayalı yatırım fonları, girişim sermayesi yatırım fonları, gayrimenkul yatırım fonları (esas faaliyet konusu itibarıyla gayrimenkul, gayrimenkul projeleri ve gayrimenkule dayalı haklardan oluşan portföyü işletmek amacıyla kurulanlar dışında kalanlar hariç), emeklilik yatırım fonları, konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonları da 2023 hesap dönemi sonu ve geçici vergi dönemleri dahil izleyen dönem sonları itibariyle enflasyon düzeltmesi yapma yükümlülükleri bulunmamaktadır.

Buna göre, 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde sayılan ve kazançları kurumlar vergisinden istisna edilen yatırım ortaklıklarının, dolayısıyla Şirketinizin 165 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Sirkülerinin "14. Kazançları İstisna Kapsamında Olan Fonlarda Enflasyon Düzeltmesi" başlıklı bölümünde sayılanlar kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, Şirketinizce enflasyon düzeltmesi yapılması gerekmektedir.”[4]

- Enflasyon düzeltmesinde amortisman ayrılmayan veya eksik ayrılan ATİK’lerin sonradan elden çıkarılması

“…Buna göre, amortismana tabi iktisadi kıymetlerden; faydalı ömür süresini tamamlayan ve amortisman yoluyla değeri tamamen yok edilmiş olanların (işletme kayıtlarında iz bedeliyle takip edilmeye devam edilenler dahil) ve bunların birikmiş amortismanlarının enflasyon düzeltmesine tabi tutulması ihtiyari olmakla birlikte, faydalı ömür süresini tamamlayan ancak kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük veya eksik amortisman ayrılması nedeniyle amortisman yoluyla değeri tamamen yok edilmemiş olanların ve bunların birikmiş amortismanlarının enflasyon düzeltmesine tabi tutulması zorunludur. Bu durumda, kanunen ayrılması gerekenden daha düşük veya eksik amortisman ayrılması nedeniyle kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarlarının ayrılmış gibi kabul edilerek enflasyon düzeltmesine ilişkin hesaplamaların yapılması mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, söz konusu durumda kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarlarının izleyen dönemlerde ayrılmasının veya amortisman süresinin uzatılmasının söz konusu olamayacağı tabiidir.

Öte yandan, enflasyon düzeltmesine tâbi tutulan parasal olmayan kıymetlerin elden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farklarının maliyet olarak dikkate alınması, diğer bir ifade ile düzeltilme sonrası tutarlarının dikkate alınmasının yanı sıra, bu kapsamdaki amortismana tabi iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanın da düzeltilmiş tutarları dikkate alınacaktır.”[5]

- Kısmi bölünmede, devralınan iktisadi kıymetlerin devir alınan veya bölünen kurumun envanterine alındığı tarihin, düzeltmeye esas tarih olarak alınacağı, daha önceki bölünmelere gidilemeyeceği

“… kısmi bölünme işlemi nedeniyle işletmelerin aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin düzeltmeye esas tarihi olarak kısmi bölünme tarihi değil, devir alınan veya bölünen kurumdaki envanterine alındığı tarih, düzeltmeye esas tarih olarak alınacaktır. Buna göre şirketinizce 31/12/2023 tarihi itibariyle yapılacak enflasyon düzeltmesinde, söz konusu gayrimenkuller için düzeltmeye esas tarih olarak …kısmi bölünen A.Ş.'nin bahsi geçen gayrimenkulleri envantere aldığı tarihin dikkate alınması gerekmektedir. Bu şirketin de söz konusu kıymetleri daha önce başka bir şirketten kısmi bölünme suretiyle devralmış olması, daha önceki tarihe gidilmesini gerektirmez.”[6]

- Yapılmakta olan yatırımlar hesabından özel maliyet hesabına aktarılan tutarlarda reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmayacağı

Buna göre, somut durumda, "Maddi Olmayan Duran Varlıklar" hesap grubu dahilinde izlenmekle birlikte "264- Özel Maliyetler" hesabında izlenmesi gereken her bir kesim yatırıma ilişkin enflasyon düzeltmesi kapsamında, düzeltmeye esas tutarın tespitinde reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmaması gerekmektedir.”[7]

Kamil ÖZKAN

E.Gelir İdaresi Daire Başkanı